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2013年概括审计的重要性

时间: 2013-01-31 整理: www.hknianshen.com 编辑：香港公司年审来源：互联网点击: 次

审计重要性概念的运用贯穿于整个审计过程。

一、审计风险

注册会计师审计风险是指财务报表存在重大错报时注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。

（一）重大错报风险（Risk of Material Misstatement，简称RMM）重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、披露认定层次方面考虑重大错报风险。
1.两个层次的重大错报风险
（1）财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，它可能影响多项认定。此类风险通常与控制环境有关，如管理层缺乏诚信、治理层形同虚设而不能对管理层进行有效监督等；但也可能与其他因素有关，如经济萧条、企业所处行业处于衰退期。此类风险难以被界定于某类交易、账户余额、披露的具体认定，相反，此类风险增大了数目不同认定发生重大错报的可能性。此类风险对注册会计师考虑由舞弊引起的风险特别相关。
（2）注册会计师同时考虑各类交易、账户余额、披露认定层次的重大错报风险，考虑的结果直接有利于注册会计师确定认定层次上实施的进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
2.固有风险（Inherent Risk，简称IR）和控制风险（Control Risk，简称CR）
认定层次的重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险。
（1）固有风险是指在考虑相关的内部控制之前，某类交易、账户余额或披露的某一认定易于发生错报（该错报单独或连同其他错报可能是重大的）的可能性。
①某些类别的交易、账户余额和披露及其认定，固有风险较高。例如，复杂的计算比简单计算更可能出错；受重大计量不确定性影响的会计估计发生错报的可能性较大。
②产生经营风险的外部因素也可能影响固有风险，比如，技术进步可能导致某项产品陈旧，进而导致存货易于发生高估错报（计价认定）。
③被审计单位及其环境中的某些因素还可能与多个其至所有类别的交易、账户余额和披露有关，进而影响多个认定的固有风险。这些因素包括维持经营的流动资金匮乏、被审计单位处于夕阳行业等。
（2）控制风险是指某类交易、账户余额或披露的某一认定发生错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但没有被内部控制及时防止或发现并纠正的可能性。
控制风险取决于与财务报表编制有关的内部控制的设计和运行的有效性。由于控制的固有局限性，某种程度的控制风险始终存在。
由于固有风险和控制风险不可分割地交织在一起，有时无法单独进行评估，本教材通常不再单独提到固有风险和控制风险，而只是将这两者合并称为“重大错报风险”。
（二）检查风险（Detection Risk，简称DR）
检查风险是指如果存在某一错报，该错报单独或连同其他错报可能是重大的，注册会计师为将审计风险降至可接受的低水平而实施程序后没有发现这种错报的风险。
（1）检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。
（2）由于注册会计师通常并不对所有的交易、账户余额和披露进行检查，以及其他原因，检查风险不可能降低为零。
（3）其他原因包括注册会计师可能选择了不恰当的审计程序、审计过程执行不当，或者错误解读了审计结论。这些其他因素可以通过适当计划、在项目组成员之间进行恰当的职责分配、保持职业怀疑态度以及监督、指导和复核助理人员所执行的审计工作得以解决。
提示：联系审计抽样。（2）的内容主要说的是抽样风险；（3）的内容主要说的是非抽样风险。此外，检查风险属于注册会计师可以控制的风险，而重大错报风险则属于不可控制的风险。
（三）检查风险与重大错报风险的反向关系
检查风险与重大错报风险的反向关系用数学模型表示如下：

二、重要性的含义
重要性概念可从下列方面进行理解：
（1）如果合理预期错报（包括漏报）单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的；
提示：错报包含漏报。财务报表错报包括财务报表项目金额的错报和财务报表附注披露的错报。
（2）对重要性的判断是根据具体环境作出的，并受错报的性质或者数量的影响，或者受到两者的共同影响。
提示：一般而言，金额大的错报比金额小的错报更重要。在有些情况下，某些金额的错报从数量上看并不重要，但从性质上考虑，则可能是重要的。对于某些财务报表披露的错报，难以从数量上判断是否重要，应从性质上考虑其是否重要。
3.判断一个事项对财务报表使用者是否重大，是在考虑财务报表使用者整体共同的财务信息需求的基础上作出的（指具有一定的理解能力并能理性地作出相关决策的一个集体）。由于不同财务报表使用者对财务信息的需求可能差异很大，因此不考虑错报对个别财务报表使用者可能产生的影响。
●在审计开始时，就必须对重大错报的规模和性质做出一个判断，包括确定财务报表整体的重要性和特定交易类别、账户余额和披露的重要性水平。
当错报金额高于整体重要性水平时，就很可能被合理预期将对使用者根据财务报表做出的经济决策产生影响。
●注册会计师使用整体重要性水平（将财务报表作为整体）的目的有：
（1）决定风险评估程序的性质、时间和范围；
（2）识别和评估重大错报风险；
（3）确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。
●在整个业务过程中，随着审计工作的进展，注册会计师应当根据所获得的新信息更新重要性。
●在形成审计结论阶段，要使用（1）整体重要性水平和（2）为了特定交易类别、账户余额和披露而制定的较低金额的重要性水平来评价已识别的错报对财务报表的影响和对审计报告中审计意见的影响。

三、重要性水平的确定
1.在计划审计工作时，注册会计师应当确定一个可接受的重要性水平。
注册会计师在确定计划的重要性水平时，应当考虑以下主要因素：
（1）对被审计单位及其环境的了解；
（2）审计的目标，包括特定报告要求；
（3）财务报表各项目的性质及其相互关系；
（4）财务报表项目的金额及其波动幅度。
同时，还应当从性质和数量两个方面合理确定重要性水平。
（一）从性质方面考虑重要性。
1.对财务报表使用者需求的感知。他们对财务报表的哪一方面最感兴趣。
2.获利能力趋势。
3.因没有遵守贷款契约、合同约定、法规条款和法定的或常规的报告要求而产生错报的影响。
4.计算管理层报酬（奖金等）的依据。
5.由于错误或舞弊而使一些账户项目对损失的敏感性。
6.重大或有负债。
7.通过一个账户处理大量的、复杂的和相同性质的个别交易。
8.关联方交易。
9.可能的违法行为、违约和利益冲突。
10.财务报表项目的重要性、性质、复杂性和组成。
11.可能包含了高度主观性的估计、分配或不确定性。
12.管理层的偏见。管理层是否有动机将收益最大化或者最小化。
13.管理层一直不愿意纠正已报告的与财务报告相关的内部控制的缺陷。
14.与账户相关联的核算与报告的复杂性。
15.自前一个会计期间以来账户特征发生的改变（例如，新的复杂性、主观性或交易的种类）。
16.个别极其重大但不同的错报抵销产生的影响。
（二）从数量方而考虑重要性
注册会计师应当考虑财务报表整体和特定类别交易、账户余额或披露的重要性。
1.财务报表整体的重要性水平
注册会计师在制定总体审计策略时，应当确定财务报表层整体的重要性水平。
通常先选定一个基准，再乘以某一百分比作为财务报表整体的重要性。在选择适当的基准时，需要考虑的因素包括：
（1）财务报表的要素（如资产、负债、所有者权益、收入和费用等）、适用的会计准则和相关会计制度所定义的财务报表指标（如财务状况、经营成果和现金流量），以及适用的会计准则和相关会计制度提出的其他具体要求；
（2）是否存在特定会计主体的财务报表使用者特别关注的财务报表项目（如为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入到净资产）；
（3）被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境；
（4）被审计单位的所有权结构和融资方式（例如，如果被审计单位仅通过债务而非权益进行融资，财务报表使用者可能更关注资产及资产的索偿权，而非被审计单位的收益）；
（5）基准的相对波动性。
适当的基准取决于被审计单位的具体情况，包括各类报告收益（如税前利润、营业收入、毛利和费用总额），以及所有者权益或净资产。
（1）对于以营利为目的的实体，通常以经常性业务的税前利润作为基准。如果经常性业务的税前利润不稳定，选用其他基准可能更加合适，如毛利或营业收入。
如果被审计单位本年度税前利润因情况变化出现意外增加或减少，注册会计师可能认为按照近几年经常性业务的平均税前利润确定财务报表整体的重要性更加合适。
（2）为选定的基准确定百分比需要运用职业判断。百分比和选定的基准之间存在一定的联系，如经常性业务的税前利润对应的百分比通常比营业收入对应的百分比要高。
百分比无论是高一些还是低一些，只要符合具体情况，都是适当的。
（3）注册会计师在确定重要性水平时，不需考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。例如，财务报表含有高度不确定性的大额估计，注册会计师并不会因此而确定一个比不含有该估计的财务报表的重要性更高或更低的重要性水平。
2.特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平
根据被审计单位的特定情况，如果存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，注册会计师还应当确定适用于这些交易、账户余额或披露的一个或多个重要性水平。
下列因素可能表明存在一个或多个特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策：
（1）法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定项目（如关联方交易、管理层和治理层的薪酬）计量或披露的预期；
（2）与被审计单位所处行业相关的关键性披露（如制药企业的研究与开发成本）；
（3）财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面（如新收购的业务）。
（三）实际执行的重要性
1.实际执行的重要性，是指注册会计师确定的低于财务报表整体的重要性的一个或多个金额，旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体的重要性的可能性降至适当的低水平。如果适用，实际执行的重要性还指注册会计师确定的低于特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平的一个或多个金额。
2.确定实际执行的重要性（根据定义可能是一个或多个金额），旨在将财务报表中未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体或特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平的可能性降至适当的低水平。
3.确定实际执行的重要性并非简单机械的计算，需要注册会计师运用职业判断，并考虑下列因素的影响：
（1）对被审计单位的了解（这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更新）；
（2）前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；
（3）根据前期识别出的错报对本期错报作出的预期。
4.通常而言，实际执行的重要性通常为财务报表整体重要性的50%～75%。
接近财务报表整体重要性50%的情况：（1）非连续性审计；（2）以前年度审计调整较多；（3）项目总体风险较高（如处于高风险行业，经常面临较大市场压力，首次承接的审计项目或者需要出具特殊目的报告等）。
接近财务报表整体重要性75%的情况：（1）连续审计，以前年度审计调整较少；（2）项目总体风险较低（如处于低风险行业，市场压力较小）。
（四）审计过程中修改重要性
由于存在下列原因，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定类别的交易、账户余额或披露的重要性水平（如适用）：
（1）审计过程中情况发生重大变化（如决定处置被审计单位的一个重要组成部分）；
（2）获取新信息；
（3）通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营的了解发生变化。
（五）重要性与审计风险的关系
1.重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小。（注意，这里的审计风险，往往是指客观的审计风险，或者说实际的审计风险，而我们后面提到的审计风险，更多是事务所事先确定的可接受的审计风险水平）
2.审计风险越高，越要求注册会计师收集更多更有效的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。因此，重要性和审计证据之间也是反向变动关系。
3.注意，注册会计师不能通过不合理地人为调高重要性水平，降低审计风险；因为重要性是依据重要性概念中所述的判断标准确定的，而不是由主观期望的审计风险水平决定。