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浅析企业并购涉税审计因素

时间: 2012-07-15 整理: www.hknianshen.com 编辑：香港公司年审来源：互联网点击: 次

近年来，随着市场经济飞速发展，市场竞争不断白热化，加速了企业并购进程。审计贯穿企业并购各个环节，越来越彰显其责任的重要性。笔者通过企业并购审计，就涉税审计提出自己的几点认识。

　　一、审查合并企业是否存在通过合并亏损企业达到降低税负的目的

　　合并企业合并被合并亏损企业，被合并亏损企业的亏损不一定可以在合并企业得到弥补。根据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）的规定，企业合并业务区分不同条件分别适用一般性税务处理规定（即“一般重组”）和特殊性税务处理规定（即“特殊重组”），合并企业不得弥补或限额弥补被合并企业的亏损。适用于一般重组的吸收合并，被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。适用于特殊重组的吸收合并，合并企业限额弥补被合并企业的亏损（可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额＝被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率）。因此，限额弥补时，如果被合并企业净资产为零或负数，可由合并方弥补的亏损金额等于零。因此，审计区分一般重组和特殊重组显得尤为重要，具体情况可根据财税[2009]59号的规定条件界定。

　　二、审查被合并企业是否履行应尽的纳税义务

　　根据《中华人民共和国公司法》第一百七十五条的规定，被合并企业应尽而未尽的纳税义务由合并后企业承继，因此被合并企业是否履行应尽的纳税义务成为我们审计过程中不可忽视的重要因素。被合并企业应尽而未尽的纳税义务将直接影响并购后企业的损益状况，虚增并购后企业的净资产，增加收购企业的收购成本。具体包括调查欠缴税款情况、税收提交情况审查，分析是否存在税务隐患。对目标公司应计未计费用、应提未提折旧、应摊未摊资产全部补计补提，对目标企业可能存在未履行的纳税义务进行全面评估，有效防范并购审计风险。

　　三、审查股权收购和资产收购的税收处理

　　1是被合并企业企业所得税审计。不同的并购方法不同的税务处理方式，财税[2009]59号文对股权收购和资产收购的税务处理分为一般性税务处理和特殊性税务处理。一般性税务处理和特殊性税务处理的主要区别是：前者的被收购方收取收购方的股权支付形式所对应的转让所得必须缴纳企业所得税，而后者的被收购方收取收购方的股权支付形式所对应的转让所得暂免企业所得税。共同点是：被收购方收取收购方的非股权支付形式所对应的转让所得必须缴纳企业所得税。

　　2是合并企业税收优惠审计。财税[2009]59号第十一条规定：“企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”因此，合并企业在完成所得税年度纳税申报时，如果没有向当地的税务机关提交证明其符合资产收购和股权收购特殊性重组规定条件的书面备案资料，则一律不得按特殊重组业务进行税务处理，必须按照一般性税务处理认定。

　　3是被合并企业增值税、营业税等的税收审计。在企业发生合并时，被合并方的各项资产并入合并企业时，有的需要缴纳增值税和营业税，有的不需要，同时契税是否缴纳是有严格的条件。根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）规定：通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围。单纯的资产转让行为或资产收购，无论单笔转让的资产金额多大，都应当征收增值税。根据《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第51号）规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。也就是纳税人合并、分立、出售、置换等重组中，涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税的，必须同时具备两个条件：一是企业将全部或者部分实物资产转让给其他单位和个人；二是与转让资产相关的债权、债务和劳动力也转移给接受全部或部分实物资产的其他单位和个人。如果企业只把全部或部分实物资产转让给其他企业和个人，但是，没有把与该实物资产相关的债权、债务和劳动力进行转移的，对其涉及的不动产、土地使用权转让必须依法缴纳营业税。

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